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会计动态
（2008年第19期）
财政部会计司
国际公共部门会计准则委员会发布社会福利、雇员福利
等若干项新准则、征求意见稿和公开咨询稿
国际公共部门会计准则委员会（IPSASB）近期发布了多项新准则、征求意见稿和公开咨询稿，特别是在社会福利、服务特许权协议等极具分量的公共部门特定项目准则上都取得了重大的阶段性成果，对国际公共部门会计的发展将产生深远影响。
一、公共部门特定项目准则的新进展
（一）发布与社会福利计划项目有关的征求意见稿和公开咨询稿
为了提高公共部门报告社会福利义务的一致性和透明度，国际公共部门会计准则委员会（以下简称“委员会”）自2002年起启动了触及政府部门核心业务的社会福利计划准则项目的研究和起草工作，并于近期取得了重大的阶段性成果：一是发布了《征求意见稿第34号——社会福利：对个人或家庭现金支付的披露》（ED34），二是发布了一份题为《社会福利：确认和计量问题》的公开咨询稿，征求意见截止日期均为2008年7月15日。
ED34要求披露公共部门主体应向社会福利项目受益人支付的现金金额以及与社会福利项目有关的其他信息，并对如何确定应予披露的金额作出了规定。尽管这只是发展全球通用的社会福利会计的第一步，委员会相信ED34将有助于向公共部门财务报告使用者提供关于社会福利计划的有用信息。此外，ED34还试图在以权责发生制为基础的财务报表和报告长期财政可持续性的可能性之间搭建桥梁。
关于社会福利计划确认和计量问题的公开咨询稿将社会福利会计的发展又推进了一步。该公开咨询稿重点提出的问题包括：报告日政府因社会福利计划作出的承诺是否构成其现时义务；如果构成，应采用何种方法加以确认和计量，是采用对或有事项的会计处理方法还是采用对待执行合同的会计处理方法；等等。
（二）发布关于服务特许权协议会计和财务报告的公开咨询稿
为了统一、规范公共部门主体对服务特许权协议的会计处理和财务报告，委员会近期发布了题为《服务特许权协议会计和财务报告》的公开咨询稿，征求咨询意见的截止日期为2008年8月1日。
公开咨询稿首先指出服务特许权协议是一种公私合作协议，其特别之处在于，与服务特许权协议标的物（通常是基础设施资产）有关的风险、责任、收益和控制权在不同程度上由协议所涉及的公共部门主体和私人部门主体共同分担。这种共担风险和收益的特性连同交易的复杂性，往往使协议各方难以恰当地作出会计处理，甚至有时会造成标的物在公共部门和私人部门均不作为资产列报。因此，委员会认为应当按照实质重于形式原则而不是仅仅依据标的物法定所有权来进行确认、计量和披露。
公开咨询稿列举了国际财务报告准则、英国、南非等国的会计准则目前对服务特许权协议所作的规定。在进行了比较和分析的基础上，委员会认为公共部门主体对服务特许权协议的会计处理应以标的物的控制权或者标的物的风险和收益为基础，委员会更倾向于以标的物的控制权为基础。委员会建议，在满足下列条件时，作为授予方的公共部门主体能够控制服务特许权协议的标的物，并在财务报表中将其确认为资产：（1）经营方使用标的物提供服务时，授予方能够控制或者制约经营方的使用方式、服务对象及服务价格；（2）协议结束时，授予方可通过所有权、收益权或其他权利来控制标的物的剩余权益。此外，公开咨询稿还就各种情况下，公共部门主体应如何报告和披露标的物及相关负债进行了分析并提出了建议。
（三）正式启动“长期财政可持续性”新项目
委员会近期发布了“长期财政可持续性”项目的项目大纲，正式启动了该项目。该项目旨在就报告和披露社会福利计划等政府项目资金供应的长期可持续性相关信息制定框架。该立项源自于委员会在开展社会福利计划准则项目过程中形成的一种观点，即仅财务报表本身并不能满足使用者评价社会福利计划未来可持续性的所有信息需求，财务报表中的信息需要以这些计划长期财政稳定性有关的信息作为补充。委员会认为，尽管长期财政可持续性信息存在一定程度的不确定性，但是为了让财务报表使用者对政府社会福利计划等政府项目的未来可持续性有一个更加完整的认识，公共部门主体有必要提供相关信息。
二、与国际财务报告准则趋同项目的新进展
（一）发布新准则《国际公共部门会计准则第25号——雇员福利》
为了规范公共部门主体雇员福利的会计处理和财务报告，委员会近期发布了一项新准则——《国际公共部门会计准则第25号——雇员福利》（IPSAS25）。IPSAS25基于《国际会计准则第19号——雇员福利》（IAS19），但也针对公共部门特点作了一些不同于IAS19的规定，主要有：为公共部门奖金计划的会计处理提供了更多的指南；规定用于折现离职后福利义务的比率应当采用反映货币时间价值的比率，而且公共部门主体应当披露折现率的确定依据；规定首次采用IPSAS25时，公共部门主体应当确定设定受益计划的初始负债金额，如果该负债的金额不等于公共部门主体在采用日按照原有会计政策已确认的负债金额，则其差额应计入首次采用本准则当期期初的累计盈余或赤字。该准则自2011年1月1日起施行。
（二）发布新准则《国际公共部门会计准则第26号——现金产出资产的减值》
为了规范公共部门主体判断现金产出资产是否发生减值及如何确认减值损失，委员会近期发布了一项新准则——《国际公共部门会计准则第26号——现金产生资产的减值》（IPSAS26）。为了适应公共部门的特点，委员会将公共部门主体的资产划分为现金产出资产和非现金产出资产，其中，现金产出资产是公共部门主体以取得商业回报为主要目的而持有的资产,现金产出资产之外的其他资产称为非现金产出资产，主要用于提供公共服务。委员会已于2004年12月发布了《国际公共部门会计准则第21号——非现金产出资产减值》（IPSAS21），对非现金产出资产减值的会计处理进行了规范。IPSAS26规范的是现金产出资产的减值，该准则基于《国际会计准则第36号——资产减值》（IAS36），但也针对公共部门特点作了一些不同于IAS36号的规定，主要有：为区分现金产出资产和非现金产出资产提供了标准；不规范商誉减值；不将“报告主体净资产的账面金额大于其市场资本化金额”列为减值迹象；规定强制销售价格不应作为公共部门主体确定公允价值减出售费用的依据；规定了现金产出资产被重新分类为非现金产出资产，或非现金产出资产被重新分类为现金产出资产应如何进行处理；等等。该准则自2009年4月1起施行。
（三）发布新修订的《国际公共部门会计准则第4号——汇率变动的影响》
《国际公共部门会计准则第4号——汇率变动的影响》（IPSAS4）是一项基于IFRSs的准则。2005年12月，国际财务报告理事会修订了《国际会计准则第21号——汇率变动的影响》（IAS21），对国外经营净投资形成的汇兑差额的会计处理进行了重新规定。根据修订后的IAS21，构成报告主体对国外经营净投资的那部分货币性项目所形成的汇兑差额，在同时包括国外经营和报告主体的财务报表中初始确认时，应单独列作权益项目，而修订之前这部分汇兑差额应当确认为当期损益。委员会认为IAS21的最新修订适用于公共部门，因此对IPSAS4作了相应修改，并于近期发布了修订后的IPSAS4，以确保IPSAS4与IAS21取得持续趋同。
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