会计动态
（2008年第15期）
财政部会计司
国际会计准则理事会初步确立2011年前的
主要工作并将与美国财务会计准则委员会
续签趋同谅解备忘录
2008年4月21日、22日，国际会计准则理事会（IASB）与美国财务会计准则委员会（FASB）在伦敦举行会议，讨论了双方联合项目和应对次贷危机的措施，并就续签趋同谅解备忘录初步达成了一致意见。本次会议的讨论，初步决定了今后3年内主要的国际财务报告准则制定工作。现将会议情况整理汇报如下：
一、围绕谅解备忘录的争论
现行的FASB-IASB的谅解备忘录全称为《国际财务报告准则-美国公认会计原则2006-2008趋同路线图：FASB-IASB谅解备忘录》，是双方在2006年2月26日签署的。由于即将于2008年底到期，IASB和FASB正在考虑续签该备忘录，继续利用这一成功形式推进双方在2009至2011年底的合作。这主要基于两方面考虑：
1．以“主要资本市场”采用国际财务报告准则的可能时间表为指针，IASB和FASB假定美国将从2013年起强制采用国际财务报告准则，再加上采用前做准备的1年准则“稳定期”，因此在2011年6月底之前要完成主要准则的制定和修改。
2．考虑到IASB和FASB均有多名理事在2011年6月底将任期届满，其中包括国际会计准则理事会现任主席戴维·泰迪。
但理事们也意识到，续签备忘录不能完全建立在美国在2013年强制采用国际财务报告准则的基础上，毕竟截至目前尚未有任何正式信息能够支持这一假设，况且对此曾持积极态度的美国证监会本身也正面临“鲍尔森方案”的改革压力。
此外，双方理事会在能否有足够的资源完成备忘录项目，以及现有资源在备忘录和非备忘录项目之间的分配等方面也有不同看法。
最后，双方理事就工作小组报告提出的战略方向在“存在有限不同意见”的基础上达成了“基本一致”，即备忘录应重点考虑若干项目，多吸收现行美国和国际准则中的有效做法，不要启动新项目或提出新的会计处理方法。但此一致意见的前提是，戴维·泰迪主席保证向全体IASB理事保证，国际会计准则理事会的非备忘录项目不会因此受到影响，非备忘录准则项目上的资源不会被转用于备忘录项目。
双方工作人员将以此为基础制定工作时间表，并交付IASB和FASB各自的6月会议讨论，以便尽快续签谅解备忘录。
二、谅解备忘录项目简介
根据工作小组报告的建议，谅解备忘录主要涉及以下项目的开展：
1．收入确认
收入确认是2006年备忘录中的项目之一，目前IASB和FASB有两种处理方法：“客户对价法”和“履约义务法”，以取代目前的“合同义务法”。工作小组报告要求在发布讨论稿时同时包含这两种方法，结果遭到IASB理事的强烈反对。理事们尤其批评了“履约义务法”。最后戴维·泰迪主席提出，IASB应尽快发布讨论稿，并将该项目列入新备忘录。
2．公允价值计量
FASB的公允价值计量准则FAS157早已发布，其中将公允价值定义为“脱手价格”；而IASB的公允价值计量准则尚在酝酿中，现行国际准则在应用公允价值计量时，既有“脱手价格”又有“取得价格”。因此工作小组报告要求，在未来的国际准则中同时定义“脱手价格”和“取得价格”；凡认定应用“脱手价格”的情况均采用美国准则，凡认定采用“取得价格”的情况再采用IASB自行规定的做法。同时，报告认为IASB已经没有时间和必要再讨论FAS157中的原则规定，应直接拿来采用。IASB理事基本同意这些建议，但同时指出，对于实务中已发现的FAS157的缺陷必须要讨论。
3．合并报表
随着次贷危机的发展，无论IASB还是FASB在合并报表项目上都受到了相当大压力，投资者和金融稳定论坛等有影响力的国际机构不断呼吁IASB和FASB修改目前的合并报表准则，以规范企业对特殊目的主体（SPE）的披露。IASB理事认为IASB工作人员已在这些方面做了很多扎实工作，担心由于急于对各方面的呼吁做出反应而打乱了整个工作程序，反而损害国际准则质量。
工作小组报告提出的建议是：IASB应将目前内部讨论的“有效控制法”及相关指南尽快提交理事会正式讨论，该方法应可适用于特殊目的主体的合并； FASB应保留目前《FASB解释公告第46号》（FIN46）中的基本原则和方法，同时降低其应用的复杂性，以便为国际准则所接受。
4．终止确认
工作小组报告认为，无论FASB第140号准则（FAS140）还是IASB第39号准则（IAS39），都在终止确认方面有硬伤，尤其是国际准则。如果在美国执行现行国际准则，将引发许多冲突和矛盾，并引发对国际准则的批评。目前FASB正在修订FAS140，IASB也已有了一个修订IAS39的研究报告，上策自然是双方完成这些工作同时发布全新准则。但工作小组认为在2011年6月前双方无法完成全新准则的制定，因此建议IASB以已有研究报告为基础尽快发布讨论稿。
5．财务报表列报
工作小组报告认为，财务报表列报准则修订项目仍应列入优先项目，但其范围应仅限于在基本财务报告及附注中的列报。因此项目不应涉及所得税分配等议题。IASB和FASB各有两位理事认为，项目范围缩小后，将不会给这项准则带来“显著变化”，因此不应作为备忘录项目。
6．离职后福利
IASB刚刚发布了雇员福利修订项目第一阶段讨论稿，规范了对现金余额计划的计量，并取消了“区间法”等“平滑设计”规定，要求及时确认雇员福利义务对损益的影响。工作小组报告认为：这些做法有可能引发争议，为了在2011年6月完成备忘录项目，IASB应考虑将上述内容排除在外，不必非要规范实务中存在的所有做法；同时推迟项目第二阶段的工作，会议原则上就此达成一致。
7．租赁
目前IASB和FASB的租赁准则都未能反映承租人的全部义务，因此严重歪曲了承租人财务报表。工作小组报告承认这一事实，但考虑到时间限制，报告仍然建议保留现行国际准则中的分类方法。IASB理事对此提出了强烈批评，但仍原则上同意了报告的建议。
8．短期趋同项目
合营：目前IASB的主要考虑是取消比例合并法。工作小组认为，只要IASB别把重新考虑权益法纳入该项目，就能按时完成。
投资性房地产：FASB希望直接采用《国际会计准则第40号——投资性房地产》，但认为应强制采用公允价值计量；IASB认为，有许多缺乏活跃市场的新兴市场国家采用该国际准则，如果不允许用成本模式计量，这些国家的企业可能遇到麻烦。
三、应对次贷危机的讨论
从2007年初开始愈演愈烈的次贷危机正在拷问全球金融监管体系。近期英国金融监管局和美国证交会等监管机构都得出了大致相同的结论，即其监管体系无法有效监管当前金融市场上的某些交易，有些交易缺乏必要透明度。因此为全球最大资本市场制定会计准则的FASB和为全球资本市场制定高质量会计准则的IASB难免感受到越来越大的压力。4月7日，金融稳定论坛发布了一份名为《提升市场和机构恢复能力》的研究报告，并于4月11日向G7财长和央行行长会议进行了汇报并得到了支持和采纳。
该报告呼吁IASB修订相关准则，更全面的报告企业的“表外义务”和“特殊目的主体”，加强企业对估值活动、方法及其不确定性的披露，为市场不活跃情况下的金融工具估值提供更多指南。归结到IASB准则项目上，大体对应终止确认、合并报表和公允价值计量。IASB和FASB理事们对这三个准则以及各界提出的要求进行了讨论。
1．终止确认与合并报表
FASB主席鲍伯·赫茨解释，自从FAS140取代FAS125之后，他们就发现了其中有一些问题。除了资产证券化所涉及的金融工具终止确认问题外，收到非议最多的莫过于“合格特殊目的主体”免于合并报表的规定。从赫茨主席看来，“合格特殊目的主体”简直就是“一枚滴答作响的定时炸弹”。因此，FASB正在修订相关的FAS140和FIN46R，相关指南预计在2008年底发布。
IASB主席戴维·泰迪表示，IASB已经组建了终止确认项目组，并能在今年10月提出一些基本建议。至此，IASB在所有上述3项准则方面都已开始加速工作。
2．公允价值计量
在次贷危机中，曾有人指责公允价值计量放大了企业盈亏波动，是造成次贷危机的关键因素。而目前，越来越多的人开始认识到，公允价值计量不仅是计量金融工具的唯一可行方法，更提高了财务报告的信息含量，尤其在次贷危机这样的环境中。最近，国际注册金融分析师协会（CFA）收回的调查问卷反映，近8成的分析师认为公允价值是必须坚持的。金融稳定论坛也肯定了公允价值计量的方向。
双方理事们认为，公允价值得到了广泛肯定，但仍必须对其持续改进。IASB和FASB主席各自汇报了公允价值项目的进展。
